Principi contabili retroattivi
di Andrea Fradeani
Il passaggio ai principi contabili nazionali richiede la loro applicazione retroattiva, salvo non sia fattibile (nonostante ogni ragionevole sforzo), risulti eccessivamente onerosa o i suoi effetti siano irrilevanti. È la regola base della bozza di documento, posto ieri in consultazione dall’Organismo italiano di contabilità, chiamato a guidare la redazione del primo bilancio redatto secondo i principi contabili nazionali da parte delle società che utilizzavano, per i loro conti, regole differenti (tipicamente, ma non solo, gli Ifrs). L’intervento vuole colmare una lacuna degli standard domestici, enfatizzata dall’ultima legge di bilancio, relativa a come applicare (o tornare ad applicare) le regole nazionali ove fossero stati impiegati, per la redazione dei conti annuali e/o consolidati, differenti principi contabili: mancava, in sostanza, l’equivalente dell’Ifrs 1.
Il paragrafo 12 del documento dispone che le «voci di apertura del primo bilancio redatto secondo i principi contabili nazionali sono determinate applicando retroattivamente tali principi»: si impone dunque d’impiegare le nuove previsioni, ove esistano differenze fra principio contabile usato e da utilizzare, come se lo si fosse sempre fatto e ciò per evitare che, in linea con le previsioni dell’Oic 29, «il bilancio di transizione determini un salto informativo rispetto al precedente bilancio redatto con regole contabili differenti» (paragrafo BC.1 delle motivazioni alla base delle decisioni assunte); il saldo patrimoniale derivante dall’applicazione del paragrafo 12 alla data di transizione deve essere imputato, al netto degli effetti fiscali, a riserva di patrimonio netto.
Sono previsti tre limiti generali alla regola base: il primo fa riferimento alla non fattibilità, nonostante ogni ragionevole sforzo, dell’applicazione retroattiva; il secondo consiste nella sua eccessiva onerosità, ossia il sostenimento di spese sproporzionate rispetto ai vantaggi informativi conseguibili; il terzo riguarda invece l’irrilevanza degli effetti, cioè quando la sua mancata applicazione non inficia la rappresentazione veritiera e corretta dello stato patrimoniale di apertura, del primo bilancio redatto con i principi contabili nazionali e di quello comparativo. Vista la complessità della materia l’Oic ha inoltre previsto, grazie all’Appendice A del documento, cinque fattispecie in cui il redattore può evitare, senza fornire, diversamente dai tre limiti generali citati, motivazioni in nota integrativa, l’applicazione retroattiva.
Si inizia con le aggregazioni aziendali: la possibilità di salvare i valori iscritti con regole differenti, tipicamente dell’Ifrs 3, richiede però di verificare che le attività e le passività rilevate a seguito dell’operazione soddisfino i requisiti per essere iscritte come tali dei principi contabili nazionali; la loro eliminazione determinerà la rettifica, in base al valore contabile rilevato alla data della transizione, dell’avviamento per pari importo e, per l’eventuale eccedenza, del patrimonio netto; inoltre, se ci si avvale della facoltà in parola, l’ammortamento dell’avviamento decorre, a partire dalla data di transizione, sulla base della stima della vita utile residua, a tale data, ai sensi dell’Oic 24. Il secondo caso è quello delle rimanenze, che potrebbero essere state rilevate con criteri diversi dal costo storico: il valore di provenienza può impiegarsi come sostitutivo del costo alla data di transizione. Dopo aver rinviato al paragrafo A.7 dell’Appendice A per il bilancio consolidato, proseguiamo con la fattispecie dei titoli di debito e delle partecipazioni: il cambio di regole contabili non giustifica, di per sé, il mutamento della loro destinazione economica ai fini della classificazione fra attivo immobilizzato e circolante; per quelli al fair value con imputazione delle variazioni a conto economico, il valore frutto delle regole di provenienza può essere impiegato come sostitutivo del costo alla data di transizione; per le partecipazioni al fair value ex Ifrs 9, se classificate nell’attivo immobilizzato alla data di transizione, l’eventuale perdita durevole di valore è determinata, senza incidere sul prospetto comparativo, alla data di apertura del primo bilancio redatto con i principi contabili nazionali. Gli strumenti finanziari derivati sono l’ultimo caso: ci si può avvalere delle semplificazioni dei paragrafi da 139 a 142 dell’Oic 32 nonché, per i titoli ibridi non quotati valutati al fair value, continuare a adottare quest’ultimo criterio.
La bozza si chiude con l’informativa in nota integrativa e offre pure l’Appendice B dedicata all’illustrazione di casi applicativi; eventuali osservazioni potranno essere inviati all’Oic preferibilmente entro il 15 ottobre 2019.